Abschlussprüfung - 16. Dezember 2020

Auslagerung von Tätigkeiten

Sofern die gebotene Transparenz und Kommunikation mit dem Mandanten beachtet werden, können auch und gerade wichtige Prüfungstätigkeiten künftig vermehrt ausgelagert werden. Die gewonnene Zeit kann dann für andere, zielführende Aktivitäten genutzt werden.

Die Auslagerung von einzelnen Tätigkeiten bis hin zu ganzen Prozessen ist für viele Unternehmen bereits gelebte Praxis. Genannt werden können hier beispielsweise IT- und Datenschutzdienstleistungen, aber auch die Auslagerung der Personal- und Finanzbuchhaltungsdienstleistungen oder Forschungs- und Entwicklungsdienstleistungen. Wirtschaftsprüfer (WP) selbst scheuen sich oftmals noch vor der Auslagerung von Prüfungstätigkeiten. Die Gründe sind vielfältig. Fragen hinsichtlich der Verschwiegenheit und Eigenverantwortlichkeit, aber auch die Auswirkungen auf die Prüfungsqualität und die Außenwirkung beim Mandanten lassen sie zögern.

Grundsatz der Verschwiegenheit

Die Einhaltung des Grundsatzes der Verschwiegenheit stellt das Fundament für das dem WP entgegengebrachte Vertrauen dar. Für interne Mitarbeiter des WP ist dies in § 50 der Wirtschaftsprüferordnung (WPO) geregelt. Für außerhalb der Sphäre des WP stehende, aber bei der Berufsausübung mitwirkende Personen, gilt § 50a WPO. Die Neuregelung erfolgte durch das mit dem am 7. November 2017 in Kraft getretenen „Gesetz zur Neuregelung des Schutzes von Geheimnissen bei der Mitwirkung Dritter an der Berufsausübung schweigepflichtiger Personen“ (Berufsgeheimnisschutzgesetz). Nach § 50a Abs. 5 WPO muss der WP bei der Inanspruchnahme von Dienstleistungen, die unmittelbar dem Mandanten dienen, im Vorfeld die Einwilligung des Mandanten einholen. Das betrifft vor allem die im weiteren Verlauf dargestellte Auslagerung von wichtigen Prüfungstätigkeiten.

Zu berücksichtigende Normen

Oben in der Normenhierarchie stehen zunächst die gesetzlichen Regelungen. Die Berufssatzung (BS) der WP und vereidigten Buchprüfer (vBP) sowie die Verlautbarungen des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW) stehen jeweils unterhalb, wenn auch mit zunehmender Konkretisierung. WP, die Abschlussprüfungen nach § 316 Handelsgesetzbuch (HGB) durchführen, sind verpflichtet, ein internes Qualitätssicherungssystem zu installieren (§ 55b Abs. 1 Satz 1 WPO). Dieses System beinhaltet nach § 55b Abs. 2 Satz 2 Nr. 9 WPO auch Grundsätze und Verfahren, die gewährleisten, dass im Falle der Auslagerung wichtiger Prüfungstätigkeiten, die interne Qualitätssicherung sowie die Berufsaufsicht nicht beeinträchtigt werden. Konkretisiert wird dies in § 62 Abs. 1 Satz 2 BS WP/vBP. Danach muss zumindest sichergestellt sein, dass

  1. die Wichtigkeit einer ausgelagerten Prüfungstätigkeit anhand ihrer Bedeutung für den Bestätigungsvermerk beurteilt wird,
  2. die Auslagerung bei der Prüfungsplanung berücksichtigt wird,
  3. Art, Zeit und Umfang der ausgelagerten Prüfungstätigkeit bestimmt werden,
  4. Kompetenz, Fähigkeiten und Objektivität des Dritten beurteilt werden,
  5. ein Verständnis vom Fachgebiet des Dritten erlangt wird,
  6. Umfang und Inhalt der Auslagerung sowie Grundsätze zur Qualitätssicherung mit dem Dritten, insbesondere zu hinreichender Information und Kommunikation, vereinbart werden,
  7. die Angemessenheit der Arbeit des Dritten und die Auswirkung auf den Prüfungsbericht und den Bestätigungsvermerk beurteilt wird.

Aus den Erläuterungen zur Berufssatzung wird deutlich, dass der WP unter Beachtung der Verschwiegenheitspflicht und etwaigen datenschutzrechtlichen Anforderungen, in der Auswahl seiner Mitarbeiter und Dienstleister sowie in der Aufteilung der Prüfungstätigkeiten frei ist. Die eigenverantwortliche Urteilsbildung und somit die Verantwortung, verbleibt jedoch immer beim bestellten und beauftragten WP. Dies gilt auch für die Ergebnisse von ausgelagerten Prüfungstätigkeiten.

Vereinbarung mit dem Dienstleister

Der beauftragte Dienstleister muss, auch wenn er kein WP ist, die grundsätzlichen Verpflichtungen zur Einhaltung der berufsrechtlichen und gesetzlichen Anforderungen einhalten. Ferner besteht die Verpflichtung im Falle von Ermittlungen der Berufsaufsicht sowie im Rahmen der Qualitätskontrolle für Auskünfte zur Verfügung zu stehen. Das beinhaltet auch, im Bedarfsfall Unterlagen bereitzustellen. Nach dem IDW QS 1 Tz. 203 sollten daher folgende Aspekte in der Vereinbarung mit dem Dienstleister berücksichtigt werden:

  1. Sicherstellung der angemessenen praktischen und theoretischen Aus- und Fortbildung der Mitarbeiter im Hinblick auf die spezifischen Anforderungen der Prüfung,
  2. konkrete Definition von Art, Umfang und Zeitpunkt der Tätigkeiten, die durch den Dritten zu erbringen sind,
  3. Festlegung von Art, Umfang und Zeitpunkten der Kommunikation einschließlich der Berichterstattung,
  4. Umfang der Dokumentation.

Klassifizierung der Prüfungstätigkeiten

Die genannten Aspekte gelten jedoch nur für die Auslagerung von wichtigen Prüfungstätigkeiten. Die Wichtigkeit einer Prüfungstätigkeit hängt wiederum von ihrer Bedeutsamkeit für den Bestätigungsvermerk ab. Konkrete Hinweise wann eine Prüfungstätigkeit „wichtig“ ist, lassen sich weder aus der Berufssatzung und deren Erläuterungen noch aus der IDW QS 1 entnehmen. In der Praxis wird neben der Auswahl, Einholung und Auswertung von Saldenbestätigungen oftmals die obligatorische Prüfung des vom Mandanten verwendeten IT-Systems ausgelagert. Hier kann sicherlich von einer wichtigen Prüfungstätigkeit im Sinne einer Bedeutsamkeit für den Bestätigungsvermerk ausgegangen werden. Hingegen wird das ausgelagerte Sammeln von Informationen über die Geschäftstätigkeit sowie das wirtschaftliche und rechtliche Umfeld des Mandanten tendenziell keine wichtige Prüfungstätigkeit sein, zumal der WP die gesammelten Informationen selbst für seine Prüfungsplanung verstehen und verwenden muss. Als Kriterium kann die Frage gestellt werden, ob die ausgelagerte Tätigkeit ein prüferisches Ermessen beinhaltet oder nur eine reine (technische) Umsetzungstätigkeit darstellt.

Auslagerungen, die grundsätzlich kein prüferisches Ermessen beinhalten und damit nicht als wichtig zu klassifizieren sind, wären beispielsweise die

  • technische Vorbereitung von Arbeitspapieren,
  • Sammlung und Aktualisierung von Informationen über die Geschäftstätigkeit,
  • Bildung von Kennzahlen und Durchführung von einfachen analytischen Prüfungshandlungen,
  • Saldovortragsprüfungen sowie andere einfache Abstimmungstätigkeiten,
  • (reine) technische Abwicklung der Einholung von Saldenbestätigungen; wohingegen die ergänzende Auslagerung der Auswahlkriterien der Saldenbestätigungen ohne Vorgabe durch den WP wiederum als wichtige Prüfungstätigkeit angesehen werden könnte.

Dem stehen die tendenziell als wichtig zu klassifizierenden Prüfungstätigkeiten gegenüber, wie die

  • Prüfung von einzelnen Bereichen, wie etwa die Prüfung des Anlagevermögens,
  • Prüfung von IKS Systemen oder einzelnen Prozessen durch den Einsatz von Prozessspezialisten,
  • Prüfung von IT Systemen,
  • Durchführung von Datenanalysen, beispielsweise Journal Entry Tests und darauf aufbauenden weiterführenden Datenanalysen,
  • Koordination von Konzernabschlussprüfungen, Prüfung von Audit Instructions, Reporting Package,
  • Unterstützung bei der Berichterstellung und Prüfungsdokumentation.

Eigenverantwortlichkeit

Aufgrund der Eigenverantwortlichkeit des WP muss dieser die ausgelagerten Prüfungstätigkeiten überwachen. Das beinhaltet auch die Einhaltung der Anforderungen an die Qualitätssicherung sowie die Dokumentation der vom WP zu verwertenden Arbeitsergebnissen. Hier kann unter Umständen die Einsichtnahme in die Arbeitspapiere – gegebenenfalls in Form von Stichproben – geboten sein. Zudem können wichtige Entscheidungen nicht auf Dritte verlagert werden. Diese muss der verantwortliche WP ausschließlich selbst treffen.

Prüfungsqualität und Außenwirkung

Durch die Auslagerung von Prüfungstätigkeiten kann eine gewisse Standardisierung erreicht werden. Diese wird insbesondere bei Auslagerungen ohne ein prüferisches Ermessen auch eine Kostenreduzierung ergeben. Bei tendenziell als wichtig zu klassifizierenden Prüfungstätigkeiten; wie etwa der Prüfung von IT-Systemen, kann die Auslagerung zu einer Verbesserung der Prüfungsqualität führen. Gerade im Bereich der IT besteht eine rasante Geschwindigkeit mit Blick auf Veränderungen. Um mit dem Mandanten auf Augenhöhe kommunizieren zu können, ist es nicht erforderlich alle Tätigkeiten im eigenen Haus abzubilden. Im Gegenteil, gerade bei den genannten IT-Prüfungen oder der Durchführung von Datenanalysen bringt eine mandatsgeschützte Auslagerung aufgrund der benötigten Spezialkenntnisse oft einen Mehrwert für den WP und auch für dessen Mandanten.

Fazit und Ausblick

Ein höherer Anteil von Auslagerungen verändert die Organisation der Abschlussprüfung und  führt zu einer gewissen funktionalen Arbeitsteilung. Durch die zeitliche und in Teilen auch fachliche Entzerrung der Prüfung, kann der WP von diversen Tätigkeiten entlastet werden. Der frei gewordene Raum kann wiederum für andere, zielführende Tätigkeiten verwendet werden. Bei Beachtung der gebotenen Transparenz und Kommunikation mit dem eigenen Mandanten, wird die Auslagerung, auch und gerade von wichtigen Prüfungstätigkeiten, zukünftig vermehrt zu finden sein.

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Zum Autor

KD
Kersten Droste

Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, Certified Information Systems Auditor und Partner bei Dr. Schlappig + Partner PartG mbB in Dillenburg

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