Das Gesetz zur Fortentwicklung des Sanierungs- und Insolvenzrechts führt zu verschärften beruflichen Pflichten des steuerlichen Beraters, der spätestens jetzt auch über Insolvenzgründe Bescheid wissen sollte.
Das Gesetz zur Fortentwicklung des Sanierungs- und Insolvenzrechts (SanInsFoG) hat im Wesentlichen das neue Gesetz über den Stabilisierungs- und Restrukturierungsrahmen für Unternehmen (StaRUG), also die nationale Regelung des präventiven Restrukturierungsrahmens, hervorgebracht. Aber auch einige insolvenzrechtliche Vorschriften wurden geändert. Durch die geänderten Normen wurden einerseits neue Sanierungsmechanismen geschaffen, korrespondierend dazu aber auch der Zugang insbesondere zur Eigenverwaltung insoweit erschwert, als Gläubigerschutzbelange ein größeres Gewicht erhalten. Damit einher gehen veränderte Anforderungen für Steuerberater, die nachfolgend aufgezeigt werden. In dem neu geschaffenen StaRUG hat der Gesetzgeber mit § 102 eine Warn- und Hinweispflicht für Berufsträger beim Erstellen des Jahresabschlusses aufgenommen. Bei dieser Regelung handelt es sich um die Kodifizierung eines Urteils des Bundesgerichtshofs (BGH) vom 26. Januar 2017.
Erstellen des Jahresabschlusses
Dem Wortlaut nach besteht die gesetzliche Hinweispflicht nur bei der Erstellung des Jahresabschlusses. Die Warn- und Hinweispflicht gilt gegenüber allen nach dem Handelsgesetzbuch (HGB) bilanzierungspflichtigen Mandanten. Dem Begriff Jahresabschluss ist zu entnehmen, dass die nach steuerlichen Vorschriften bilanzierenden Mandanten von dieser Pflicht nicht umfasst sind. Es ist jedoch zu beachten, dass, anders als in § 1 StaRUG, keine Beschränkung in § 102 StaRUG auf juristische Personen und haftungsbeschränkte Personengesellschaften aufgenommen wurde, sodass die Warn- und Hinweispflicht auch gegenüber dem eingetragenen Kaufmann, der offenen Handelsgesellschaft sowie der Kommanditgesellschaft besteht.
Darüberhinausgehende Pflichten
Daran schließt sich die Frage an, ob eine solche Warn- und Hinweispflicht auch jenseits des Jahresabschlusses besteht. Man könnte die Auffassung vertreten, dass diese Verpflichtung nicht bei der Erstellung eines Zwischenabschlusses beziehungsweise beim Erstellen von Monatsabschlüssen, insbesondere bei der Erstellung von Conrollingberichten und/oder betriebswirtschaftlichen Auswertungen, gilt. Dafür spräche der Wortlaut. Neben der neu geschaffenen Norm besteht aber die BGH-Rechtsprechung fort. Der Berater ist danach verpflichtet, den Mandanten zu belehren, wenn erkennbar rechtliche oder wirtschaftliche Risiken drohen. Jedenfalls wenn der Steuerberater betriebswirtschaftliche Auswertungen und/oder Controllingberichte erstellt, also für den Mandant die Zahlen des betrieblichen Rechnungswesens nach betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten aufbereitet, wird man davon ausgehen müssen, dass die Warn- und Hinweispflicht auch unterjährig besteht. Aus rechtspolitischer Sicht sollten nach unserer Ansicht die steuerlichen Berater auch nicht versuchen, diese Warn- und Hinweispflicht zu Fall zu bringen. Diese Verpflichtung zeigt doch die herausgehobene Stellung des Berufsstands. Würde diese Stellung weiter abgebaut, wäre dies Wasser auf die Mühlen der Kritiker des Vorbehaltsberufs, dessen Bedeutung sowie seine Privilegien untrennbar auch mit Verantwortung verbunden sind. Das neue Gesetz knüpft an die Möglichkeit des Vorliegens eines Insolvenzgrunds an und schließt damit nun insbesondere auch die drohende Zahlungsunfähigkeit zurecht nicht aus. Damit aber geht die Gesetzesreform über die Rechtsprechung des BGH vom 26. Januar 2017 hinaus, weil nun auch ein Hinweis auf eine drohende Zahlungsunfähigkeit erforderlich werden kann (BGH, Urteil vom 26.1.2017 – IX ZR 285/14; DStR 2014, 942; BGH, Urteil v. 18.12.1997 – IX ZR 153/96 = DB 1998, 669).
Fallbeispiel
Die A-GmbH hat den Schnellkredit der Kreditanstalt für Wiederaufbau (KfW) in Höhe von 800.000 Euro in Anspruch genommen. Aus der Cashflow-Analyse der Jahre 2019 und 2020 zeigt sich, dass die Erbringung der Tilgungsleistungen schwierig werden könnte. Damit ist das Vorliegen einer drohenden Zahlungsunfähigkeit zumindest möglich. Somit besteht schon hier seitens des Beraters eine Warn- und Hinweispflicht. Zumindest grundlegende Kenntnisse der Insolvenzgründe gehören damit für Steuerberater bei einem Auftrag zur Bilanzierung ab sofort zum Handwerkszeug.
Insolvenzgründe
Wann aber sind Anhaltspunkte für das Vorliegen eines Insolvenzgrundes offenkundig? Hier können nur exemplarische, nicht abschließende, Beispiele aufgezeigt werden. Für die Zahlungsunfähigkeit spricht beispielsweise die Zunahme von Mahnungen, Mahnbescheiden, Klagen oder schon ein Überhang der kurzfristigen Verbindlichkeiten gegenüber den frei verfügbaren Zahlungsmitteln. Auch schon ein negatives Net Working Capital kann auf eine massive Liquiditätsproblematik hinweisen. Weitere Hinweise können sich aus den Kreditorenumschlagsdauern im Verhältnis zum vertraglichen Zahlungsziel, aus einem dauerhaften Ausschöpfen der Kontokorrentlinie oder auch schon aus dem Ausbleiben von Skontoerträgen ergeben. Für eine drohende Zahlungsunfähigkeit kann insbesondere die Rückführung etwaiger Verbindlichkeiten sprechen, wenn diese aus dem frei verfügbaren Cashflow nicht möglich erscheinen. Aber selbst bei einem noch ausreichenden Cashflow können Anhaltspunkte offenkundig werden, wenn die Geschäftsentwicklung negativ ist. Für eine Überschuldung spricht insbesondere eine buchmäßige Überschuldung (Aktivkapital) oder ein geringes Eigenkapital, wenn stille Lasten im Rahmen der Bewertung unter der Annahme der Liquidation offenkundig sind. Das kann etwa bei speziellem Anlagevermögen (Sondermaschinen) oder besonderem Vorratsvermögen der Fall sein, aber auch bei Pensionsverpflichtungen auf der Passivseite der Bilanz. Von einer negativen Fortbestehensprognose gemäß § 19 Abs. 2 der Insolvenzordnung (InsO) ist auszugehen, wenn einzelne) von den voranstehend zur drohenden Zahlungsunfähigkeit aufgeführten Sachverhalten vorliegen.
Insolvenzreife ist dem Mandanten nicht bewusst
Dieses Tatbestandsmerkmal birgt ein tatsächliches Problem. Der Steuerberater muss das Wissen und die Befähigung seines Mandanten abschätzen. Da sich seine Beurteilung im Nachhinein als falsch herausstellen könnte, sollte aus Gründen der Vorsicht von einer generellen Warn- und Hinweispflicht ausgegangen werden, sofern und sobald die übrigen Voraussetzungen vorliegen.
Konkrete Hinweispflicht
Der BGH hat mit Urteil vom 26. Januar 2017 entschieden, dass die Warn- und Hinweispflichten hinreichend konkret ausfallen müssen. Hierzu führt der BGH aus: „Das Schreiben vom 20. April 2007 enthält keinen ausreichenden Hinweis auf einen möglichen Insolvenzgrund, weil der Beklagte darin nur abstrakt die Prüfungspflichten eines Geschäftsführers wiedergibt. Erforderlich ist aber, dass der Steuerberater die maßgeblichen Umstände gegenüber seinem Mandanten im Einzelnen bezeichnet und ihn konkret darauf hinweist, dass diese Umstände Anlass zu einer Prüfung einer möglichen Insolvenzreife geben.“ Der Steuerberater hat also die voranstehend genannten Indizien für das Vorliegen eines Insolvenzgrunds sowie den dazugehörigen Insolvenzgrund zu benennen, mit der Aufforderung, dies von einem „unabhängigen, fachlich qualifizierten Berufsträger“ überprüfen zu lassen, wenn der Mandant nicht ausnahmsweise über entsprechende fachliche Befähigungen verfügt.“ Zur Dokumentation der Enthaftung des steuerlichen Beraters sollte dieser Hinweis auf jeden Fall auch schriftlich erfolgen.
Fazit
Steuerberater haben künftig auf sämtliche möglichen Insolvenzgründe hinzuweisen, soweit diese offenkundig sind. Berufspolitisch ist diese Entwicklung höchst begrüßenswert, zeigt sie doch den Stellenwert und die Bedeutung des steuerlichen Beraters. Das ist in Zeiten, in denen europarechtlich der Berufsvorbehalt immer wieder im Visier der Europäischen Union steht, ein nicht zu unterschätzender Vorteil. Ferner rechtfertigt diese Bedeutung gerade auch ein angemessenes Honorar. Denn bekanntlich geht Honorar mit Verantwortlichkeit einher.
