Änderungen in der Abgabenordnung - 20. Dezember 2019

Noch mehr Pflichten

Bei Umsetzung der DAC6-Richtlinie in nationales Gesetz werden eine Reihe neuer Tatbestandsmerkmale eingeführt. Die steuerlichen Berater sollten sich damit vertraut machen, um nicht ungewollt gegen bestehende Mitteilungspflichten zu verstoßen.

Die Bundesregierung hat am 9. Oktober 2019 den Entwurf eines Gesetzes zur Einführung einer Pflicht zur Mitteilung grenzüberschreitender Steuergestaltungen (RegE) veröffentlicht. Mit dem geplanten Gesetz soll die Richtlinie zur sechsten Änderung der EU-Amtshilferichtlinie (DAC6) umgesetzt werden. Nach der im RegE enthaltenen Begründung sollen mit dem geplanten Gesetz grenzüberschreitende Steuervermeidungspraktiken und Gewinnverlagerungen zeitnah identifiziert und verringert werden, um eine Erosion des Steuersubstrats zu verhindern. Zu diesem Zweck wird der Begriff der mitteilungspflichtigen grenzüberschreitenden Steuergestaltung gesetzlich definiert. Die sogenannten Intermediäre und subsidiär auch die sogenannten Nutzer müssen dann diese grenzüberschreitenden Steuergestaltungen dem Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) mitteilen. Wenn die Intermediäre und subsidiär die Nutzer dieser Mitteilungspflicht nicht Folge leisten, drohen ihnen empfindliche Strafen. Nach der Mitteilung an das BZSt werden die so gewonnenen Daten im Wege des grenzüberschreitenden Informationsaustauschs mit den anderen Mitgliedstaaten geteilt.

Rückwirkung

Die neuen Regelungen sollen zwar erst ab dem 1. Juli 2020 anwendbar sein, jedoch sind bereits solche Gestaltungen zu erfassen und ab dem 1. Juli 2020 zu melden, bei denen der erste Schritt zwischen dem 25. Juni 2018 und dem 1. Juli 2020 umgesetzt wird. Insbesondere vor diesem Hintergrund sind die Steuerpflichtigen und die Beraterschaft aufgerufen, sich zügig mit der vorliegenden Thematik sorgfältig auseinanderzusetzen. Denn Intermediäre mit Inlandsbezug sind verpflichtet, dem BZSt grenzüberschreitende Steuergestaltungen mitzuteilen. Die Meldepflicht kann jedoch auch teilweise oder vollständig auf den Nutzer der grenzüberschreitenden Gestaltung übergehen.

Grenzüberschreitende Gestaltung

Eine grenzüberschreitende Steuergestaltung, die von Intermediären oder Nutzern mit Inlandsbezug dem BZSt mitgeteilt werden muss, ist gemäß § 138d Abs. 2 AO-E (Entwurf) jede Gestaltung, die eine oder mehrere Steuern zum Gegenstand hat, auf die das EU-Amtshilfegesetz (EUAHiG) anzuwenden ist, und die zumindest einen Mitgliedstaat betrifft, wobei mindestens eine von mehreren weiteren Bedingungen erfüllt sein muss, und die schließlich ein Main- Benefit-Test-Kennzeichen und den Main-Benefit-Test oder ein Stand-alone-Kennzeichen erfüllt.

Die Meldepflicht kann jedoch teilweise oder vollständig auf den Nutzer der grenzüberschreitenden Gestaltung übergehen.

EU-Nexus

Außerdem muss für die potenzielle grenzüberschreitende Steuergestaltung der sogenannte EU-Nexus gegeben sein. Das setzt zunächst voraus, dass die Steuergestaltung zumindest einen Mitgliedstaat betrifft. Erfasst werden somit Konstellationen unter Beteiligung von mindestens zwei Mitgliedstaaten oder eines Mitgliedstaats und eines Drittstaats. Das bedeutet, dass nicht alle an der Gestaltung Beteiligten im selben Steuerhoheitsgebiet ansässig sein dürfen, sodass rein nationale Gestaltungen von dieser Neuregelung nicht erfasst werden.

Intermediär

Intermediär ist gemäß § 138d Abs. 1 AO-E derjenige, der eine grenzüberschreitende Steuergestaltung für Dritte konzipiert, organisiert oder zur Nutzung bereitstellt oder ihre Umsetzung durch Dritte verwaltet. Aus § 138f Abs. 7 AO-E ergibt sich die bereits benannte Beschränkung auf Intermediäre mit Inlandsbezug. Nach dieser Vorschrift ist ein Intermediär nur dann zur Mitteilung verpflichtet, wenn er im Inland steuerlich ansässig ist oder einen anderen Inlandsbezug nach Maßgabe des § 138f Abs. 7 AO-E aufweist. Gemäß § 138f Abs. 2 AO-E ist die Mitteilung innerhalb von 30 Tagen nach Ablauf des Tags zu übermitteln, an dem das erste der nachfolgenden Ereignisse eintritt:

  • Die grenzüberschreitende Steuergestaltung wird zur Umsetzung bereitgestellt
  • Der Nutzer der grenzüberschreitenden Steuergestaltung ist zu deren Umsetzung bereit
  • Mindestens ein Nutzer der grenzüberschreitenden Steuergestaltung hat den ersten Schritt der Umsetzung dieser Steuergestaltung gemacht

Nach Eingang des Datensatzes erhält der Intermediär eine Registriernummer für die Gestaltung und eine Offenlegungsnummer für die eingegangene Mitteilung. Der im Rahmen der Mitteilung einzureichende Datensatz enthält eine Reihe von abstrakten Angaben, wie zum Beispiel zur Ausgestaltung und dem wirtschaftlichen Wert der grenzüberschreitenden Steuergestaltung, jedoch auch personenbezogene Daten, insbesondere zum Nutzer.

Verschwiegenheitspflicht

Intermediäre, die einer gesetzlichen Pflicht zur Verschwiegenheit unterliegen, wie etwa Steuerberater, Rechtsanwälte und Wirtschaftsprüfer, müssen auf jeden Fall die abstrakten Angaben vornehmen. Nutzerbezogene Angaben dürfen sie nur machen, wenn der Nutzer sie von der gesetzlichen Verschwiegenheitspflicht entbunden hat. Falls dies nicht der Fall ist, wird der Intermediär von der Pflicht zur Mitteilung der nutzerbezogenen Daten nur dann befreit – mit der Folge, dass diese Pflicht auf den Nutzer übergeht, wenn der Intermediär gemäß § 138f Abs. 6 AO-E folgende Voraussetzungen erfüllt:

  • Der Intermediär hat den Nutzer über die Mitteilungspflicht, die Möglichkeit der Entbindung von der Verschwiegenheitspflicht und den andernfalls erfolgenden teilweisen Übergang der Mitteilungspflicht auf den Nutzer informiert
  • Er hat dem Nutzer bestimmte Angaben sowie die Registrier- und Offenlegungsnummer zur Verfügung gestellt

Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang noch auf die Regelung in § 102 Abs. 4 Satz 3 AO-E, wonach Berufsgeheimnisträger abstrakte Angaben auch dann machen müssen, wenn sich aus diesen die betroffenen Nutzer identifizieren lassen sollten.

Nutzer

Nutzer einer grenzüberschreitenden Gestaltung ist nach Maßgabe des § 138d Abs. 5 AO-E der Steuerpflichtige. Der Nutzer ist grundsätzlich nicht zur Mitteilung verpflichtet. Eine Mitteilungspflicht besteht nur dann, wenn er seinen Berater nicht von der Verpflichtung zur Berufsverschwiegenheit entbunden hat und von diesem entsprechend aufgeklärt worden ist oder bei Fehlen eines meldepflichtigen Intermediärs, was insbesondere bei sogenannten Inhouse-Gestaltungen der Fall sein kann. Im ersten Fall hat der Nutzer die personenbezogenen Angaben mitzuteilen (§ 138f Abs. 3 Nr. 2, 3 und 10 AO-E) und im zweiten Fall sowohl die abstrakten als auch die personenbezogenen Angaben (§ 138d Abs. 6 AO-E).

Konsequenzen bei Nichtbefolgung

Kommt der Intermediär oder der Nutzer seiner Meldepflicht nicht oder nicht fristgerecht nach, kann dies gemäß § 379 Abs. 2 Nr. 1e bis 1g AO-E in Verbindung mit § 379 Abs. 7 AO jeweils mit einer Geldbuße bis zu 25.000 Euro pro Verstoß geahndet werden. Dies gilt jedoch nur für meldepflichtige Gestaltungen, die ab dem 1. Juli 2020 umgesetzt werden.

Fazit

Die aufgrund der DAC6 einzuführenden Mitteilungspflichten bei grenzüberschreitenden Steuergestaltungen verursachen für Wirtschaft und Finanzverwaltung einen immensen einmaligen und laufenden Erfüllungsaufwand mit zweifelhaften Erfolgsaussichten. So geht der RegE davon aus, dass jährlich Meldungen im fünfstelligen Bereich eingehen werden. Es darf bezweifelt werden, dass die Finanzverwaltung sachlich und personell in der Lage sein wird, aus dieser Mitteilungsflut zeitnah schädliche Steuerpraktiken zu identifizieren und dagegen vorzugehen.
Die steuerlichen Berater, aber auch die Steuerabteilungen von Inhouse-Gestaltungen, sind aufgrund der faktischen Rückwirkung der Neuregelungen aufgerufen, entsprechende Gestaltungen ab dem 25. Juni 2018 zu erfassen. Darüber hinaus muss darauf geachtet werden, dass bisher verwendete Verschwiegenheitsklauseln in den Mandatsbedingungen entsprechend angepasst werden.

Zu den Autoren

RS
Dr. Rainer Stadler

Rechtsanwalt und Partner bei Linklaters LLP am Standort in München

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EB
Dr. Elmar Bindl

Steuerberater und Associate

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