JStG - 26. November 2020

Kein Grund zum Jubeln

Die wenigen begrüßenswerten Änderungen lassen den Schluss zu, dass auch das diesjährige Jahressteuergesetz (JStG) ein arges Stückwerk ist. Mit Blick auf die Neuerungen bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer sind die Steuerpflichtigen also wieder einmal aufgerufen, ihre Unternehmens- und Vermögensnachfolge rechtzeitig zu planen.

Die Vielzahl der notwendigen, auch redaktionellen Änderungen zeigt erneut, wie mangelhaft das Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) als vorwiegend politisch motiviertes Gesetz immer noch ist. Dem Gesetzgeber ist es bis heute ohne Hilfe des korrigierend und mahnend eingreifenden Bundesfinanzhofs (BFH) nicht gelungen, ein Gesetz vorzulegen, das klar, logisch, konsistent und frei von Widersprüchen ist. Erkennbar wird aber, dass die Familienstiftung als sinnvolle Gestaltung der Nachfolge auch auf dem Radar der Finanzverwaltung sowie der Gesetzgebung angekommen ist. Dass die Familienstiftung damit gesellschaftsfähiger wird, ist im Grundsatz zu begrüßen.

Wertabschlag für Familienunternehmen

Unter besonderen Voraussetzungen kann der Erwerber einer begünstigten Beteiligung an einer Personen- oder Kapitalgesellschaft eine noch vor dem Verschonungsabschlag sowie dem Abzugsbetrag anzuwendende Steuerbefreiung in Form eines Wertabschlags von bis zu 30 Prozent vornehmen (§ 13a Abs. 9 ErbStG). Dafür muss die Personen- oder Kapitalgesellschaft Kriterien erfüllen, die sie im Auge des Gesetzgebers als eine typische Familiengesellschaft erscheinen lässt (Gewinnentnahmebegrenzung, Vinkulierung zugunsten von Familienangehörigen und Familienstiftungen, Abfindungsbeschränkung). Diese Voraussetzungen müssen zwei Jahre vor und 20 Jahre nach der Übertragung erfüllt sein. Bislang teilt das Betriebsfinanzamt das Vorliegen der Voraussetzungen für den Abschlag sowie die Höhe des Abschlags nur nachrichtlich dem Erbschaftsteuerfinanzamt mit und stellt dies nicht förmlich fest. Eine steuerliche Auswirkung tritt ohnehin erst im Rahmen der Erbschaft- oder Schenkungsteuerfestsetzung ein. Das Vorliegen der Voraussetzungen für den Wertabschlag und dessen Höhe sollen künftig nach den allgemeinen Vorschriften der Abgabenordnung sowie unter Beachtung der bestehenden Verfahrensvorschriften des Bewertungsgesetzes gesondert festgestellt werden. Die Feststellung des Vorliegens der Voraussetzungen für den Abschlag stellt auf den Zeitpunkt der Steuerentstehung ab. Diese Feststellungen stellen jeweils einen Verwaltungsakt dar, der auch anfechtbar ist. Aus der gesonderten Feststellung ergibt sich keine Bindungswirkung für die Prüfung, ob die Voraussetzungen über den Zeitraum von 20 Jahren nach dem Zeitpunkt der Steuerentstehung eingehalten werden. Das Erbschaftsteuerfinanzamt prüft in eigener Zuständigkeit, ob die Voraussetzungen innerhalb dieses Zeitraums erfüllt sind.

Rechtliche Würdigung

Die Änderung ist zu begrüßen. Das gesamte Verfahren wird für den Steuerpflichtigen übersichtlicher und einfacher zu handhaben. Die Qualität als Verwaltungsakt gibt die Möglichkeit, Rechtssicherheit wenigstens für den Moment der Übertragung herzustellen. Rechtsbehelfe können und müssen sich gegen diese Feststellungen richten. Dass darüber hinaus keine Bindungswirkung entstehen kann, liegt in der Natur der Sache. Dies bedeutet zwingend, dass der Steuerpflichtige und sein Steuerberater gehalten sind, eine laufende Nachkontrolle über 20 Jahre für das unternehmerische Vermögen zu installieren. Denn auch Änderungen, die außerhalb des Machtbereichs oder gar gegen den Willen des Erblassers sowie des Erwerbers erfolgen, können eine Nachsteuer auslösen. Das Unterlassen der Mitteilung von Änderungen, die den Wertabschlag beeinflussen, kann erhebliche, sogar steuerstrafrechtliche Konsequenzen haben.

Steuerentlastung für Unternehmensvermögen

Bei der Steuerentlastung für Unternehmensvermögen (§§ 13a, 13b ErbStG) gehören die Finanzmittel des Unternehmens zum nicht begünstigten Verwaltungsvermögen, soweit ihr Wert nach Abzug der betrieblichen Schulden 15 Prozent des Werts des Betriebsvermögens übersteigt. Dieser Sockelbetrag von 15 Prozent wird jedoch nur gewährt, wenn das Unternehmen originär gewerblich tätig ist. Er wird also nicht für gewerblich geprägte Gesellschaften gewährt. Bislang teilt das Betriebsfinanzamt das Vorliegen der Voraussetzungen für den Sockelbetrag dem Erbschaftsteuerfinanzamt nur nachrichtlich mit, stellt dies jedoch nicht förmlich fest. Eine steuerliche Auswirkung tritt erst im Rahmen der Erbschaft- oder Schenkungsteuerfestsetzung ein. Das Vorliegen der Voraussetzungen für den Sockelbetrag soll künftig nach den allgemeinen Vorschriften der Abgabenordnung und unter Beachtung der bestehenden Verfahrensvorschriften des Bewertungsgesetzes gesondert festgestellt werden. Diese Feststellung stellt einen anfechtbaren Verwaltungsakt dar. Die Änderung ist ebenfalls zu begrüßen. Das gesamte Verfahren wird für den Steuerpflichtigen also übersichtlicher und einfacher zu handhaben. Die Qualität als Verwaltungsakt gibt die Möglichkeit, Rechtssicherheit herzustellen.

Zusammenrechnung früherer Erwerbe

Mehrere innerhalb von zehn Jahren von derselben Person an fallende Erwerbe sind bei der Erbschaft- und Schenkungsteuer des jeweils letzten Erwerbs im Zehnjahreszeitraum mit diesem letzten Erwerb zusammenzurechnen. Dabei verlieren die einzelnen Erwerbe aber nicht ihre Selbstständigkeit. Der BFH hat jüngst entschieden, dass eine geänderte Steuerfestsetzung für den Vorerwerb für sich allein gesehen kein rückwirkendes Ereignis ist. Daraus folgt, dass nach geltendem Recht eine Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung für den Vorerwerb keine Wirkung auf die Steuerfestsetzung für den Nacherwerb hat. Vielmehr ist die Frage, ob die Voraussetzungen für eine Änderung der Steuerfestsetzung für den späteren Erwerb erfüllt sind, grundsätzlich eigenständig zu prüfen. Durch die Neuregelung soll nun für den Fall, dass die Steuerfestsetzung für einen Vorerwerb aufgrund eines rückwirkenden Ereignisses geändert wird, eine Änderungsmöglichkeit zur Korrektur einer Steuerfestsetzung für den nachfolgenden Erwerb geschaffen werden. Durch einen neuen Satz 2 in § 14 Abs. 2 ErbStG soll sichergestellt werden, dass auch der erstmalige Erlass, die Änderung und die Aufhebung einer Steuerfestsetzung für einen Vorerwerb als rückwirkendes Ereignis für die Steuerfestsetzung des nachfolgenden Erwerbs gelten und in solchen Fällen die Steuerfestsetzung für den Nacherwerb zutreffend geändert werden kann. Je nach Ergebnis können sich aus der Neuregelung steuerliche Auswirkungen zuungunsten oder zugunsten des Steuerpflichtigen ergeben. Im Grundsatz ist die Änderung sachgerecht und beseitigt eine Lücke im Verfahrensrecht.

Anzeigepflichten bei Familienstiftungen

In § 30 ErbStG sind die Anzeigepflichten bei Erwerben von Todes wegen sowie Schenkungen geregelt. Über den Verweis von § 30 Abs. 1 ErbStG auf § 1 ErbStG sind auch die Erwerber durch eine Familienstiftung erfasst. Der anzugebende Inhalt dieser Anzeigen ergibt sich bisher allein aus § 30 Abs. 4 ErbStG. Die dort gelisteten Angaben passen jedoch nicht zu den bei einer Familienstiftung notwendigen Angaben. Der neue § 30 Abs. 5 ErbStG schreibt daher vor, dass:

  1. von der Stiftung oder dem Verein binnen einer Frist von drei Monaten nach dem Zeitpunkt des ersten Übergangs von Vermögen auf die Stiftung oder auf den Verein der Vermögensübergang dem Finanzamt schriftlich anzuzeigen ist
  2. die Anzeige folgende Angaben zu enthalten hat:
    1. Name und Ort der Geschäftsleitung sowie des Sitzes der Stiftung oder des Vereins
    2. Name und Anschrift des gesetzlichen Vertreters der Stiftung oder des Vereins
    3. Zweck der Stiftung oder des Vereins
    4. Zeitpunkt des ersten Vermögensübergangs auf die Stiftung oder den Verein
    5. Wert und Zusammensetzung des Vermögens

Diese Angaben sind für Zwecke dieser Anzeige in der Regel unproblematisch zu ermitteln. Die Konkretisierung für Zwecke der Familienstiftung ist dabei sinnvoll und sorgt für Rechtsklarheit. Ausländische Stiftungen können durch diese Angaben ihren Reiz, der in ihrer abschirmenden und diskreten Ausgestaltung liegt, teilweise einbüßen. Die damit einhergehende Transparenz der Familienstiftung dürfte dem Umstand geschuldet sein, dass Familienstiftungen in der Nachfolgegestaltung in jüngerer Zeit und aufgrund der missglückten Neufassung des ErbStG ein sinnvolles Mittel der Nachfolgeplanung geworden sind, das zu Recht vermehrt zum Einsatz kommt.

Steuererklärungspflichten bei Familienstiftungen

Die Neuregelung stellt klar, dass die Pflicht zur Abgabe der Steuererklärung auch in Fällen der Ersatzerbschaftsteuer, also beim Einsatz von Familienstiftungen, gilt. Das Finanzamt fordert die Erklärung von der Stiftung, dem Verein, dem Familienmitglied oder dem Mitglied des Vereins an. Dass der Gesetzgeber hier Regelungsbedarf sieht, spricht dafür, dass die Familienstiftung und ihr verstärkter Einsatz im Rahmen der Nachfolgeplanung auch beim Gesetzgeber angekommen sind. Insgesamt ist es zu begrüßen, dass die Familienstiftungen so einen mit Rechtsklarheit ausgestatteten Stellenwert in der Nachfolgeplanung erhalten und auch beim Gesetzgeber den Anschein einer vorwerfbar-missbräuchlichen Gestaltung verloren haben sollten.

Ersatzerbschaftsteuer

Die Neuregelung, dass die Ersatzerbschaftsteuer keine Nachlassverbindlichkeit ist, will klarstellen, dass auch in Fällen des § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, also bei Familienstiftungen, die alle 30 Jahre zu entrichtende Ersatzerbschaftsteuer die steuerliche Bemessungsgrundlage nicht mindert. Diese nur klarstellende Änderung bleibt ohne materielle Auswirkung.

Zum Autor

IC
Iring Christopeit, LL. M.

Rechtsanwalt, Steuerberater sowie Fachanwalt für ­Erb- und Steuerrecht, zertif. Berater für ­Unternehmensnachfolge und zertif. Testamentsvollstrecker; Sozius im Family Office von Peters, Schönberger & Partner, München; Spezialist für Vermögens- und Unternehmens­nachfolgen.

Weitere Artikel des Autors